深さ解析会計上の見積り変更の誤りを訂正し、会計税の処理を修正する。

会計上の見積りをした当時に、財務諸表の作成を考慮していなかったり、正しく運用していなかったりした場合、合理的に予想される信頼できる情報が得られた場合、この会計推定は誤りであり、前期の誤謬に該当し、誤謬訂正の会計処理方法に従う必要がある。

逆に、当時の会計上の見積りが当時の存在であり、入手可能な信頼できる事実に基づいていた場合、その後の会計上の見積りの変更は、資産と負債の現在の状況及び将来の経済的利益と義務が変化したと予想されるためになされたものであれば、会計上の見積りの変更を適用する処理方法である。

会計上の見積りの変更と会計上の誤り訂正の判断、会計と所得税処理を重点的に分析する。

会計処理

（一）会計上の見積り変更の会計処理

会計上の見積りが変更された会計処理は会計方針の変更と異なる。

会計方針の変更に対する会計処理について、会計方針の変更がより信頼性の高い、より関連する会計情報を提供することができることを準則として要求する場合、遡及調整法を用いて処理しなければならない。

当期の初めに会計方針の変更が以前の各期の累積影響数に対して確実に実行できないと確定した場合、未来適用法を適用して処理しなければならない。

会計上の見積り変更の処理については、基準は将来の適用法を統一して適用することを要求する。

企業がある項目の変更に対して会計方針の変更または会計上の見積りの変更に区分することが困難な場合は、それを会計上の見積りの変更として処理しなければならない。

（二）前期錯誤訂正の会計処理

前期の誤謬訂正の会計処理は、状況を区別して処理し、重要でない前期の誤謬については、当期と前期の同じ関連項目を直接調整しなければならない。

重要な前期の誤謬に対して、企業は遡及重述法を用いて訂正しなければならないが、前期の誤謬累積影響数を確定するのは確実ではない場合を除く。

年度貸借対照表日から財務報告承認日までの間に発見された報告年度の会計誤謬及び報告年度前に重要でない前期錯誤については、貸借対照表の事後事項に従って処理しなければならない。

税務処理

「中華人民共和国企業所得税法」の第二十一条では、「課税所得額を計算する際、企業財務、会計処理方法と税収法律、行政法規の規定が一致しない場合、税収法律、行政法規の規定に基づき計算しなければならない。」

会計方針の変更、会計上の見積りの変更、または前期会計の誤りにかかわらず、関連年度の会計損益とその年の納税所得額に差異がある限り、税法の規定に従って課税所得額を計算しなければならない。

ケース分析

ケース1

A社は上場会社で、B社とA社は2012年1月1日までに関連関係があり、2012年1月1日以降は関連がない。

2010年、B会社は自分の不動産を担保に銀行に4000万元を借りました。A会社は同時に4000万元の無期限商業引受手形を発行しました。

2013年、B社が銀行の債務元金4000万元を返済する能力がないため、銀行は裁判所に訴えました。

裁判所は2013年に判決を下しました。銀行はまずB社の担保不動産を執行します。この不動産は2012年末の評価値は6000万元です。

2013年2月1日、裁判所は、銀行がB社の担保不動産を実行できることと、銀行がB社の未返済の銀行ローンについて質権設定手形の履行責任を負うように要求することができるという2審の判決を言い渡しました。

A社はB会社、裁判所及び銀行と意思疎通を行いました。銀行と裁判所は先にB社の担保不動産を実行することに同意しました。

2013年3月、B社の担保不動産は裁判所の評価を経て、競売の準備をしています。B社は支払能力がないため、A社は不動産競売の代理B社に競売保証金を支払っています。

A社は2012年の貸借対照表日に、B社の抵当不動産の価値が約6000万元であると判断したため、A社は裁判所と債権者とこの債務償還事項について意思疎通を行った後、A社は連帯債務損失を発生しないと判断した。

2013年4月1日、A社は2012年の年次報告を発表し、貸借対照表日から裁判所の判決日まで、財務報告の日付を考慮して、B社の担保不動産価値が大幅に下落していない（債務元本割れ）ことを考慮し、A社は上記事項を負債として開示している（未計上の見積負債）。

2013年4月から7月にかけて、B社の倒産などの諸要因により、裁判所はB社の不動産の競売を実施することができませんでした。

2013年10月、銀行はA社に連帯返済責任を負わせるように要求し、A社はこのために銀行預金4000万元を差し引かれました。

問題：A社は2013年に発生した4000万元の債務償還損失を2013年に計上すべきですか？それとも2012年に遡って調整すべきですか？

判例解析：

まず、A社の2012年度財務諸表に会計誤謬があるかどうかを判断する。

この例では、B社は2010年に不動産を担保にして借金を挙げています。2012年にはB社が銀行の債務元金4000万元を返済できなくなり、銀行が訴訟を起こしました。裁判所は2012年に判決を下しました。

このため、貸借対照表日の存在状況については、A社は連帯責任を履行する必要がない可能性が高いので、これまたは事項に関する義務が想定負債として認識される条件を満たしていない。

その後、A社の2012年の財務報告書の提出日（2013年4月1日）前に、この訴訟はまた新たな進展がありました。つまり、2013年2月1日の裁判所の判決で、銀行はB社の担保不動産を実行することができます。銀行はB社の未返済の銀行に対して担保手形の履行責任を負うようにA社に要求することができますができます。

したがって、A社は依然として連帯責任を履行する必要がない可能性が高いので、これまたは事項に関する義務はまだ想定負債として認識される条件を満たしていない。

これにより、A社は2012年の年報でB社の連帯返済責任を事項として開示することが合理的であると判断した。

A社は2012年の貸借対照表日に当時存在し、入手可能な証拠に基づいて判断し、かつその時の判断に誤りがあるという証拠がないため、当該事項は前期の誤りに該当しない。

2013年10月、裁判所がB社の不動産に対する競売を遅滞させたため、A社は銀行預金を4000万元差し引かれた。これによって、当該債務の返済状況が変化したため、負債の帳簿価値の再評価と調整は会計上の見積り変更に該当する。

準則によると、A社は2013年に発生した4000万元の債務償還損失を2013年の損益に計上し、2012年の関連財務データを遡及調整する必要はない。

税務処理：

B社とA社は2012年1月1日までに関連関係があるので、「企業資産損失所得税税引き前管理弁法」（国家税務総局公告2011年第25号、以下「弁法」という）の第四十四条の規定に基づき、A社がB社に担保を提供し、生産経営に関係があると判断できる。

「弁法」第四十四条、第四十五条の規定により、A社は独立取引原則に基づいて関連企業Bに担保を提供して形成した債権損失を控除することができますが、控除できる金額はA社がB社に請求した後、取り戻すことができない金額に限られます。

そのため、A社がB社に代わって支払った競売保証金（その他未収金）と、2013年度に営業外支出に計上した予想損失は4000万元で、税引き前に差し引くことができません。実際の損失金額を確認した後、A企業が特別な説明を行います。

ケース2

A社は上場会社で、2013年3月初旬に2012年年報を発表しました。

年報が発表されてからわずか数日後、A社は省財政庁の『について』を受け取った。この文書の要求によると、A社は2011年5月1日から、設備容量が2.5万キロワット以上で発電収入のあるダムと水力発電所に対して、ネット利用電力8厘/キロワット時に倉庫ベースの金を徴収する。

この文書に定められた徴収範囲によって、A社の所属は既に生産を開始した水力発電所はみな倉庫基金を納付しなければならない。

上記規定を実行した後、A社は2011年に親会社の株主に帰属する純利益は約900万元減少し、2012年に親会社の株主に帰属する純利益は約1800万元減少したと試算した。

同文書は同時に、2011年5月1日から2012年12月31日まで徴収すべき大中型ダム倉庫区基金の収入を省電力網公司が追納し、2013年4月1日までに省級国庫に全額納付し、2013年1月1日以降徴収する大中型ダム倉庫区基金の収入は「xx省大中型ダム倉庫基金徴収利用管理細則（試行）の通知」の関連規定に従って処理すると規定している。

問題：A社が2013年度に追納した2012-2012年度のダム倉庫基金は重大な会計誤謬に該当するかどうか、これについて追跡調整を行う必要がありますか？

判例解析：

この判例において、A社は2012年の年度報告書の提出後に政府文書を受領した。これは会計準則に規定された「前期財務諸表の作成時に合理的に取得を予定し、考慮すべき信頼できる情報」ではなく、「前期財務諸表の承認時に取得できる信頼できる情報」でもなく、A社は2010年度財務諸表を作成する際に取得できないまたは予測することができない。

会計準則に基づき、A社は遡及調整を必要としないが、この事項に対して特別情報を開示する。

また、2011年、2012年度に計上すべき財務諸表を2013年第1四半期に計上する。

税務処理：「中華人民共和国企業所得税法実施条例」第9条に規定されている。「企業の課税所得額の計算は、権利発生制を原則とし、当期の収入と費用に属する。

本条例と国務院財政、税務主管部門に別途規定がある場合を除く。

この規定により、会計は2011年、2012年度に納付すべき在庫ファンドを2013年度の損益に計上したが、課税所得額を計算する際には、元の年度の税引き前に控除しなければならない。

具体的な操作方法は、「国家税務総局の企業所得税課税所得額に関する若干の税務処理問題に関する公告」（国家税務総局公告2012年第15号）に従って実行し、即ち、企業に対して、前年度実際に発生したことが発見された場合、税収規定により企業所得税前に控除すべきで、控除されていない或いは控除されていない支出について、企業が特定項目の申告及び説明をした後、当該プロジェクトの発生年度の計算から差し引くことが許されます。

企業が上記の原因で多く納付した企業所得税は、年度企業所得税の課税金額の追徴確認の中で控除でき、控除に足りない場合は、今後の年度に繰延控除または税金還付の申請ができます。

損失企業は、前年度に企業所得税前に控除されなかった支出、または利益企業が補填確認を経て赤字になった場合、まず当該支出の属する年度の損失額を調整し、その後損失を補う原則に基づいて、以後の年度に多く納付された企業所得税を計算し、前項の規定により処理しなければならない。

会計上の見積りの変更と誤り訂正は、区別が難しい場合があります。特に、会計上の見積りの変更と会計上の見積りの誤りによる訂正の場合。

この二つを区別するポイントは、前に作った会計上の見積もりに誤りがあるかどうかを判定することです。

会計上の見積りをした当時に、財務諸表の作成を考慮していなかったり、正しく運用していなかったりした場合、合理的に予想される信頼できる情報が得られた場合、この会計推定は誤りであり、前期の誤謬に該当し、誤謬訂正の会計処理方法に従う必要がある。

逆に、当時の会計上の見積りが当時の存在であり、入手可能な信頼できる事実に基づいていた場合、その後の会計上の見積りの変更は、資産と負債の現在の状況及び将来の経済的利益と義務が変化したと予想されるためになされたものであれば、会計上の見積りの変更を適用する処理方法である。

会計上の見積りの変更と会計上の誤り訂正の判断、会計と所得税処理を重点的に分析する。

会計処理

（一）会計上の見積り変更の会計処理

会計上の見積りが変更された会計処理は会計方針の変更と異なる。

会計方針の変更に対する会計処理について、会計方針の変更がより信頼性の高い、より関連する会計情報を提供することができることを準則として要求する場合、遡及調整法を用いて処理しなければならない。

当期の初めに会計方針の変更が以前の各期の累積影響数に対して確実に実行できないと確定した場合、未来適用法を適用して処理しなければならない。

会計上の見積り変更の処理については、基準は将来の適用法を統一して適用することを要求する。

企業がある項目の変更に対して会計方針の変更または会計上の見積りの変更に区分することが困難な場合は、それを会計上の見積りの変更として処理しなければならない。

（二）前期錯誤訂正の会計処理

前期の誤謬訂正の会計処理は、状況を区別して処理し、重要でない前期の誤謬については、当期と前期の同じ関連項目を直接調整しなければならない。

重要な前期の誤謬に対して、企業は遡及重述法を用いて訂正しなければならないが、前期の誤謬累積影響数を確定するのは確実ではない場合を除く。

年度貸借対照表日から財務報告承認日までの間に発見された報告年度の会計誤謬及び報告年度前に重要でない前期錯誤については、貸借対照表の事後事項に従って処理しなければならない。

「中華人民共和国企業所得税法」の第二十一条では、「課税所得額を計算する際、企業財務、会計処理方法と税収法律、行政法規の規定が一致しない場合、税収法律、行政法規の規定に基づき計算しなければならない。」

会計方針の変更、会計上の見積りの変更、または前期会計の誤りにかかわらず、関連年度の会計損益とその年の納税所得額に差異がある限り、税法の規定に従って課税所得額を計算しなければならない。

ケース3

A社は上場会社です。

2008年A社は業務上の取引があるB社の銀行ローンの担保を提供するために相応の見積負債を確認し、当年度の営業外支出に計上した。

当該保証はA社が取得した課税収入と関連している。

2010年、担保責任は実際に履行済みで、A社は2010年に企業所得税の確定申告期間中に主管税務機関に3億元の担保損失税を申請しました。

担保損失を考慮しないと、A社の2010年の課税所得額は1億元で、所得税費用は0.25億元です。

上記の担保損失は税引前控除の条件に合致するが、最終的には主管税務機関の認定が必要で、税務機関の認定に不確実性があると会社は考えている。

A社は2010年の年報を発表する時、主管税務機関が保証損失控除税について認定する文書をまだ取得していないので、2010年年報で所得税負債0.25億元を確定し、同じ金額の当期所得税費用を確認しました。

また、2010年現在の所得税の納付締切日A社は主管税務機関の文書を取得していないため、2010年の所得税を実際に納めていません。

2011年9月、A社は主管税務機関の返答を取得しました。B社の銀行ローンの担保として発生した担保損失は計3億元で、課税所得額から差し引くことができます。即ち2010年度の課税所得額は-2億元で、2010年度の損失は2011年から2015年までに実現された課税所得額で補填できます。

問題：A社は2011年に主管税務機関の批准を取得し、2010年の課税所得額から担保損失3億元を差し引くことができます。2010年度の課税企業所得税はゼロになります。これに対して0.25億元の所得税費用は、調整を経て2010年度に計上しますか？それとも2011年度に計上しますか？

判例解析：

この事例では、A社は2008年からB社のために銀行ローン担保責任を履行し、2010年までに履行した。全部で3億元のローン担保損失が発生した。

A社は2010年の年報を公表する時、まだ主管税務機関から損失を保証することができる税引前控除の承認文書を取得していません。

A社が2011年9月に取得した主管税務機関の返答文書は、A社の2010年度財務報告書を作成する際に「合理的に予想して取得し、考慮すべき信頼できる情報」ではなく、2010年度財務報告の承認時に「取得できる信頼できる情報」でもない。

したがって、A社は2011年9月に主管税務機関の批准を取得した後、相応の所得税費用と未納所得税の調整は前期の誤りに属さず、会計上の見積りの変更と判断すべきで、準則の規定に基づいて未来の適用法を採用するべきである。

この例では、会計及び税務に関する処理は以下の通りである。

2008年:

貸し：営業外支出——担保損失3

貸付：見積負債——担保損失3

税務処理：A社が計上した見積負債は税金の前で差し引くことができず、課税所得額を3億元増加させる。

A社はこの損失が将来課税前に控除されるかどうかを判断できないため、繰延税金資産を確認していません。

2010年:

借金：見積負債——担保損失3

ローン：銀行預金3億元

借りる：所得税費用——当期所得税費用0.25

貸付：未払税金――未納所得税0.25

税務処理：2011年9月に税務機関の批复を受け、2010年度の企業所得税申告表を再調整し、課税所得額を3億元減額し、2010年度の納税調整後の所得は-2億元で、課税所得額はゼロで、課税所得税額はゼロである。

会計処理：2010年に計上した所得税の費用は遡及調整を行わず、直接に2011年度損益を調整する。

借ります：税金を納めるべきです。税金は0.25です。

貸付：所得税費用——当期所得税費用0.25

2010年度の損失は2億元で、今後5年間で全部補填できる見込みで、繰延税金資産は0.5億元を確認し、将来の適用法によって処理するべきです。

繰延税金資産0.5

貸付：所得税費用——繰延税金費用0.5

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